29 listopada 2017
procedury wiarygodności

Procedury wiarygodności w Międzynarodowych Standardach Badania

Definicja i rodzaje procedur wiarygodności

Procedury wiarygodności to procedury badania zaprojektowane dla wykrycia istotnych zniekształceń na poziomie stwierdzeń. Procedury wiarygodności obejmują: badania szczegółowe oraz analityczne procedury wiarygodności. Badania szczegółowe mogą dotyczyć grup transakcji, sald kont i ujawnień. Badania szczegółowe to procedury zaprojektowane w celu zebrania dowodów, które mają na celu uwiarygodnienie kwot prezentowanych w sprawozdaniach finansowych. Badania szczegółowe są przeprowadzane w celu uzyskania dowodów dotyczących przede wszystkim stwierdzeń istnienia, dokładności i wyceny. Analityczne procedury wiarygodności to procedury zaprojektowane w celu uwiarygodnienia kwot prezentowanych w sprawozdaniach finansowych poprzez wykorzystanie przewidywalnych związków między danymi finansowymi i niefinansowymi. Procedury analityczne są stosowane głównie w przypadku grup transakcji o dużej liczebności, które charakteryzuje przewidywalność w pewnym okresie czasu.

Podejście do badania

Biegły rewident ocenia rozpoznane ryzyko istotnego zniekształcenia na poziomie stwierdzeń i na tej podstawie określa podejście do badania, które będzie stosowane przy projektowaniu i przeprowadzaniu dalszych procedur badania, w tym procedur wiarygodności. W tym kontekście można wyróżnić trzy podejścia do badania. Pierwsze podejście zakłada, że odpowiednią reakcją na zidentyfikowane ryzyko jest przeprowadzenie wyłącznie testów kontroli w odniesieniu do określonych stwierdzeń. Drugie podejście występuje w sytuacji kiedy w wyniku procedur oceny ryzyka biegły rewident nie rozpoznał skutecznie funkcjonujących kontroli związanych z danym stwierdzeniem lub ocenił, że nie jest możliwe przeprowadzenie efektywnych testów kontroli i w konsekwencji nie będzie polegał na skuteczności działania określonych kontroli przy ustalaniu rodzaju, zakresu oraz rozłożenia w czasie procedur wiarygodności. Podejście to zakłada zatem przeprowadzenie wyłącznie procedur wiarygodności w odniesieniu do określonych stwierdzeń. Natomiast trzecie podejście jest podejściem mieszanym, które zakłada zastosowanie zarówno testów kontroli, jak i procedur wiarygodności w odniesieniu do określonych stwierdzeń.

Podkreślenia jednak wymaga fakt, że bez względu na przyjęte podejście do badania oraz na wysokość ocenionego ryzyka istotnych zniekształceń należy zaprojektować i przeprowadzić procedury wiarygodności w odniesieniu do każdej istotnej grupy transakcji, istotnego salda konta i istotnego ujawnienia informacji.

 

Uzasadnieniem takiej regulacji są następujące okoliczności:

  • ocena ryzyka stanowi dokonany osąd i z tego względu może nie doprowadzić do rozpoznania każdego ryzyka istotnego zniekształcenia,
  • występują nieodłączne ograniczenia wewnętrznej kontroli (np. możliwość obchodzenia procedur kontroli przez przedstawicieli kierownictwa).

definicja wiarygodności

Rodzaj, rozłożenie w czasie i zakres procedur wiarygodności

Procedury wiarygodności są przeprowadzane w celu zebrania dowodów dotyczących podstawowych stwierdzeń związanych z saldami kont i grupami transakcji oraz wykrycia istotnego zniekształcenia.

Rodzaj przeprowadzanych procedur badania stanowi reakcję na ocenione ryzyko istotnego zniekształcenia na poziomie stwierdzeń.

 

Przykładowe procedury wiarygodności:

  • sprawdzenie zgodności pozycji wykazywanych w sprawozdaniach finansowych ze stanowiącymi ich podstawę zapisami księgowymi,
  • sprawdzenie istotnych zapisów księgowych i korekt dokonanych podczas sporządzania sprawozdań finansowych,
  • porównanie kwot prezentowanych dla poszczególnych okresów (procedury analityczne),
  • uzyskanie potwierdzeń zewnętrznych istnienia sald (np. należności, środki pieniężne),
  • obserwacja istnienia składników aktywów (np. zapasy, środki trwałe),
  • sprawdzenie dokumentacji dotyczącej określonych transakcji (np. faktury sprzedaży, umowy),
  • sprawdzenie ujęcia określonych transakcji w odpowiednich okresach sprawozdawczych,
  • przeliczenie zaksięgowanych kwot według ustalonych algorytmów.

 

Rozłożenie w czasie procedur badania polega na ustaleniu okresu, którego powinny dotyczyć uzyskane w ich wyniku dowody badania oraz terminu przeprowadzenia procedur.

Zakres procedur badania determinuje liczbę procedur, które powinny zostać przeprowadzone (np. wielkość próby).

Analityczne procedury wiarygodności

Procedury analityczne mogą polegać przykładowo na porównaniu danych finansowych dotyczących jednostki z:

  • porównywalnymi danymi finansowymi za poprzednie okresy,
  • przewidywanymi danymi finansowymi wynikającymi z prognoz lub budżetów,
  • porównywalnymi danymi finansowymi dotyczącymi jednostek działających w tej samej branży.

 

Procedury analityczne mogą również polegać na analizie występujących związków, na przykład:

  • pomiędzy elementami danych finansowych, które powinny odpowiadać przewidywanemu wzorcowi,
  • pomiędzy danymi finansowymi a odpowiednimi informacjami niefinansowymi.

Procedury analityczne można przeprowadzać stosując różne techniki, na przykład:

  • analizę wskaźnikową,
  • analizę wzorców,
  • analizę trendów,
  • analizę regresji.

Przy projektowaniu i przeprowadzaniu analitycznych procedur wiarygodności należy:

  • określić adekwatność danej analitycznej procedury wiarygodności w odniesieniu do określonych stwierdzeń,
  • ocenić wiarygodność danych, na podstawie których sformułowane zostało oczekiwanie dotyczące ujętych kwot lub wskaźników,
  • sformułować oczekiwanie dotyczące ujętych kwot lub wskaźników oraz ocenić czy oczekiwanie to jest wystarczająco precyzyjnie określone w celu rozpoznania zniekształcenia,
  • ustalić różnice pomiędzy danymi ujętymi a oczekiwania dotyczącymi tych danych, które są możliwe do zaakceptowania bez przeprowadzenia dalszych analiz lub procedur.

Dowody badania

Dowody uzyskane w wyniku przeprowadzenia zaprojektowanych procedur badania mogą wskazywać na konieczność zmodyfikowania rodzaju, rozłożenia w czasie lub zakresu innych zaprojektowanych procedur badania. Konieczność takiej modyfikacji wynika z uzyskania w toku badania informacji, które różnią się od informacji, na których została oparta przeprowadzona ocena ryzyka.

Sytuacja taka występuje wtedy, gdy:

  • zakres zniekształceń wykrytych w wyniku przeprowadzenia procedur wiarygodności wskazuje na brak funkcjonowania kontroli wewnętrznej, co z kolei wpływa na zmianę osądu biegłego rewidenta dotyczącego oceny ryzyka,
  • następuje ujawnienie niezgodności zapisów księgowych lub uzyskane dowody nie potwierdzają zamierzonych wniosków,
  • przeprowadzone procedury analityczne wskazują na nierozpoznane wcześniej ryzyko istotnego zniekształcenia.

Ocena czy uzyskane w toku przeprowadzenia procedur dowody są wystarczające i odpowiednie jest uzależniona od następujących czynników:

  • znajomości jednostki i jej otoczenia, w tym środowiska kontroli wewnętrznej,
  • charakteru uzyskanych dowodów badania,
  • charakteru i wiarygodności źródeł informacji,
  • przypadków stwierdzenia oszustw i błędów w toku przeprowadzonych procedur,
  • znaczenia potencjalnych zniekształceń wpływających na poszczególne stwierdzenia,
  • prawdopodobieństwa istotnego wpływu potencjalnych zniekształceń na pozycje sprawozdania finansowego.

 

Autor
Anna Kazirod